浅谈大型公立医院经济合同审计的内部控制

浅谈大型公立医院经济合同审计的内部控制

　　引导语：本文概述了经济合同审计内部控制的相关内容。为实现合同审计的合法合规性、完整性、实施有效性的目标，从分析控制环境入手，梳理了合同管理流程，并从合同签订前、合同订立阶段、合同履行阶段分别阐述了各阶段存在的风险以及应对措施。

　　随着医院医疗事业的蓬勃发展，医院的规模不断扩大，随之而来的是经济活动无论从金额上还是种类上都不断增加，对外签订的合同数量也随之增长，如医疗设备的采购安装合同、维保合同，改扩建工程施工合同，信息系统建设合同、科研合作合同等等。经济合同已成为医院经济管理的重要方面。因此医院应当构建有效的内部控制体系来防范合同风险，并以此为基础，建立职责清晰的内部控制体系来指导、监督合同的签订和执行，发现和堵塞管理中的漏洞，帮助医院规避风险，维护医院合法权益。

　　一、 合同审计目标

　　要实施审计就必须首先确定审计的目标。我们将经济合同审计的具体目标定义为合法、合规性、完整性及实施有效性。

　　1. 合法、合规性

　　市场经济是法制经济，经济合同首先必须合法才能有效，才能发挥应有的作用。目前已经形成以《中华人民共和国合同法》为核心，包括其他各项相关法律、法规在内的相对健全的合同法律体系，对我国市场经济中的经济合同进行规范和管理。在此前提下，经济合同审计的首要目标应该是保证合同符合相关法律及行政法规的规定，保证合同能产生相应的法律效力。随着我院的发展，也逐渐建立了现代的管理制度，提升管理水平，对经济合同的管理和规范也日趋完善，制定了科学、系统的合同管理规章制度。因此经济合同审计的目标还应该包括检查经济合同涉及的内容是否符合医院的合同管理规章制度。

　　2. 完整性

　　经济合同的内容一般包括：当事人的名称或姓名和住所;标的的名称、数量、质量、交付方式;合同金额;合同日期、有效期限;支付方式;双方权利及义务;合同的解除与终止;违约条款、解决争议条款及其他条款。实施经济合同审计时，应该特别注意上述合同必要条款是否完备以及文字表述是否严谨，还应该特别注意的是某些特殊合同可能还包括一些特殊条款，需要一定的专业知识进行识别和判断，必要时可以考虑请专家帮助。

　　3. 实施有效性

　　实施阶段是经济合同审计的重点，直接关系到经济合同审计的最终效果。通过经济合同审计监督和促进合同顺利实施，实现预期的效果和目标。合同条款中对合同实施的时间、标的物、结算方式、双方权责以及违约条款等都做出明确约定，合同只有按照约定执行才能实现预期的效益，避免发生不必要的纠纷、避免对医院造成的不必要损失。因此实施有效性更着重于经济合同审计的事中及事后的评价，它是经济合同审计的重要目标。

　　二、 控制环境

　　实现上述内部控制目标的手段是分析及识别风险、设计和执行控制政策及程序，但在此之前我们还应该充分了解合同审计的控制环境。控制环境设定了内部控制基调，影响内部控制各环节上全体员工对内部控制的意识。尤其是公立医院这样一个对道德水准、职业素养要求较高的'平台，良好的控制环境是实施有效内部控制的基础。它包括对参与内控人员的诚信和道德价值观念、医院领导层对专技职能部门所需胜任能力的重视以及领导层的理念和管理风格。

　　医院的领导层负责医院的运作、方针策略和流程的制定、执行与监督以及重大事项的决策。控制环境的每个方面在很大程度上都受领导层采取的措施和做出决策的影响，或在某些情况下受领导层不采取某些措施或不做出某种决策的影响。在有效的控制环境中，领导层的理念和管理风格可以创造一个积极的氛围，促进业务流程和内部控制的有效运行，同时创造一个减少错误发生可能性的管理环境。

　　一个运转良好管理环境应该对组织结构及各部门的职权与责任有明晰的分配，因为组织结构为计划、运作、控制及监督经营活动提供了一个整体框架。在我院，与合同相关的各项经营活动均应归口到相应的行政后勤部门中，例如，设备采购、办公家具采购应分别归属于器材科、总务处采购组，科研相关经济业务应归口于科研处负责等等。每个行政后勤部门的特定职能应在医院的《职责制度》中予以明确，通过集权或分权的决策，建立适当层次的报告及授权体系。以确保每个部门都清楚的了解各自责任及报告关系。合同审计人员对组织结构及权责分配机制的了解，有助于明晰合同的归口部门以及审核合同审批流程是否到位。

　　其次，领导层对内部控制的理念，即领导层对内部控制以及对具体控制实施环境的重视程度，有助于控制的有效执行，并减少特定控制被忽视或规避的可能性。控制理念反映在领导层制定的政策、程序及所采取的措施中，而不仅仅停留在形式上。因此要使控制理念成为控制环境的一个重要特质，领导层必须向员工强调内部控制的重要性。同时，只有建立适当的领导层控制机制，控制理念才能产生预期的效果。

　　此外，了解领导层的管理风格也很有必要，领导层的管理风格可以表明领导层所能接受的业务风险的性质。例如，管理层在新建或投资一个项目之前是否经过院办公会或者党政联席会议的集体讨论，是否编写可行性研究报告、做出理性的各方分析(包括方案的风险和潜在利益)后再开始实施项目，而不是盲目做出决定。了解领导层的经营风格有助于审计人员判断领导层可能对合同审计的内部控制产生的影响。对于在合同实施前期，预先判断可能对合同执行产生的影响作出评估。

　　三、 合同管理流程

　　合同管理从大的方面可以划分为合同签订前、合同订立阶段及合同履行三个阶段。合同签订前包括合同招标、合同立项等环节;合同订立阶段包括合同文本拟定、合同审核、合同签署等环节;合同履行阶段涉及合同履行、合同补充或变更、合同解除、合同结算等环节。下图列示的合同管理流程具有一定通用性。

　　四、 合同审计的风险识别及控制措施

　　过去，合同审计更多的关注事中审计与事后审计，即着重合同的订立及履行。然而，仅参与事中及事后审计使审计人员常处于被动地位，造成对合同的订立及解释有心无力、与项目管理部门产生分歧，从而使合同审计的目标大打折扣。

　　这些年，医院通过制定经济合同管理规定、合同会签审批流程等措施，基本做到了对所有重大的经济合同都进行事前审计。这种事前审计使审计人员通常从项目招标、商务谈判开始介入，重大项目甚至从招标文件的起草、拦标价的设置开始。一来使内审部门了解整个过程的来龙去脉，同时为今后的合同审计、合同结算打下基础，又可以最大化地避免合同签订过程中的失误和潜在的纠纷，完善合同条款，极大程度地减少了对医院经济、商誉等方面的损失的可能性。

　　1. 合同签订前审计

　　1) 合同招标审查存在的风险包括：招标文件的内容及程序不符合法律法规及医院规定、参与的投标人不具备合法资格或资质导致合同无效或引发潜在风险、招标的主体内容编制不恰当的风险。

　　主要管控措施：首先，做好招投标审查，审计人员必须吃透政策，做足功课，学习和掌握相关招标法规、合同法规、政府采购法规，以及招标采购全过程的各项业务知识。审查的内容有：严格审查对方的主体资格是否合法;对方是否具备履行合同的能力;对方的资信状况，是否有违法违规等不良记录;在质量价格方面是否有其他更好的投标方没有签约。重点关注招投标环节是否存在高价中标、借用资质中标、围标等违反规定的情况。

　　其次，如果发现招标内容有遗漏、与其他项目相抵触或者重复，应及时向立项部门提出修改建议，否则一旦项目实施，可能造成项目漏项，对后期增补、变更制造隐患或者资产重复采购造成对国有资产的浪费等现象。招标文件涉及合同通用条款(例如付款方式、结算标准、合同解释顺序、违约条款、纠纷的处理等)的部分应与医院的规章制度以及审计的要求保持一致，例如付款方式中应注明“需经审计后支付工程款”之类，以减少结算时因与合同对方理解不一致引起的纠纷。这就要求招标文件在起草时，应由相关职能部门联合审计、财务部门一起商讨招标内容，使大家对条款的设计思想达成一致。否则，审计人员临时参与到招标现场，则审计对招投标的审查流于形式。

　　对于重大的项目还应聘请专业的招标代理编制招标文件。但内部审计人员亦不能对上述风险掉以轻心。

　　2) 合同立项审查存在的风险包括：合同立项不符合医院管理规定，例如未执行分级授权管理制度、立项科室未明确职责分工等;各合同相关部门未对合同内容进行审核;送审资料不完整;立项部门通过化整为零等方式故意规避招标等。

　　主要管控措施：检查与合同审批相关的各部门在《经济合同会签审批表》(包括立项科室、主管部门、财务部门、分管院领导)上的批示是否完整;医院对于院本部及各分院区有明确的合同分级管理制度，属于上级管理权限的合同，下级单位不得签署，审计人员应关注合同立项是否符合其规定。

　　其次，检查合同的立项部门是否明确各自的职责分工，是否在职责范围内承办相关合同。这要求审计人员熟悉医院职责制度以及相关管理规定，要能准确判断立项部门是否各负其责、有无越俎代庖。例如，宣传部负责全院的宣传工作，那么无论是服务于行政后勤部门的宣传事项，抑或服务于临床科室的宣传事项，均应由宣传部立项，否则会造成归口部门不一，实施标准不统一，导致管理上的混乱。

　　再次，我们设计了《合同审计资料一览表》，将合同审计需要的常规资料一一列出，例如：经济合同会签审批表、合同(立项部门起草的文本)、预算等等，并在收到的资料后进行勾选，以此检查合同审计资料是否完整。对于10万元以上的招标项目，重点关注是否提供了招投标文件、中标通知书、会议纪要、商务谈判纪要等。

　　重点强调的是，为了上述措施的有效实施，需要明确规定审计部门、其他职能部门在签订和执行经济合同过程中的责任和权限，明确规定未经审计的重要合同，财务部门不得支付任何相关款项。在此，我们可以再次看出前述控制环境对于经济合同审计的重要性。

　　2. 合同订立阶段审计

　　合同拟定、审核与签署的风险包括：选择不恰当的合同形式;合同与国家法律法规、行业产业政策、企业总体战略目标或特定业务经营目标发生冲突;合同内容和条款不完整、表述不严谨准确，或存在重大疏漏和欺诈，导致企业合法利益受损;有意拆分合同规避合同管理规定等;对于合同文本须报经国家有关主管部门审查或备案的，未履行相应程序。

　　主要管控措施：第一，严格审核合同需求与国家法律法规、医院政策、整体战略目标的关系，保证其协调一致;第二，合同文本一般由业务承办部门起草，审计部门审核;重大合同或法律关系复杂的特殊合同应当由法律部门参与起草。国家或行业有合同示范文本的，可以优先选用，但对涉及权利义务关系的条款应当进行认真审查，并根据实际情况进行适当修改。各部门应当各司其职，保证合同内容和条款的完整、准确、可行。第三，由签约对方起草的合同，审计人员应当认真审查，确保合同内容准确反映我方诉求、和中标通知书、商务谈判达成的一致意见，特别留意“其他约定事项”等需要补充填写的栏目，如不存在其他约定事项时注明“此处空白”或“无其他约定”，防止合同后续被篡改。第四，对方经修改后出具的正式合同，应仔细核对，防止合同被篡改。第五，合同文本须报经国家有关主管部门审查或备案的，应当履行相应程序。第六，合同通用条款，例如双方名称、合同项目内容、价款、结算方式及期限、权利与义务、合同签订和履行日期、合同解释顺序、争议的解决方式、违约条款等的审计要点由于相关文献较多，在此不加以累述。

　　3. 合同履行阶段审计

　　合同订立后，合同双方应一起遵循诚实信用原则，根据合同的性质、目的和交易习惯履行通知、协助、保密等义务。该环节的主要风险主要有：合同当事人没有恰当地履行合同中约定的义务;合同生效后，对合同条款未明确约定或变更的事项没有及时协议补充，导致合同无法正常履行;在合同履行过程中，未能及时发现已经或可能导致企业利益受损情况，或未能采取有效措施;合同的履行金额不符合合同的约定，与经审计的结算金额一致。对合同执行过程中存在问题，有关职能部门未及时查明原因并予以纠正;合同违约责任是否按法律规定或者合同约定进行;合同纠纷的处理是否及时、合法、合理。

　　主要管控措施：

　　第一，强化对合同履行情况及效果的检查、分析和验收，敦促对方积极执行合同，确保合同全面有效履行。对于改扩建项目，我院采取的是跟踪审计的方式，金额重大的项目(我院规定合同金额超过50万元的)须聘请外部审计单位进行跟踪审计及结算审计。

　　较容易被忽视的是对设备维保合同执行情况的审计，这类合同具有履行时间跨度较大，专业性强，实施日常化的特点，审计人员不可能对其进行实时检查，但我们可以通过查看对方维保记录是否完整，与医院管理部门的交接记录、验收记录是否完整，检查其是否对设备进行定期维护，对突发问题是否及时响应、有效的解决，维保内容是否覆盖合同要求。对于国家有年检要求的项目，例如电梯、消防、净化等，还必须检查维保期结束是否取得政府相关部门的质检合格报告。如果这些步骤都有效执行，我相信湖北安良“7.26”电梯吃人的悲剧是可以避免的。

　　第二，对合同对方的合同履行情况实施有效监控，一旦发现有违约可能或违约行为，应当及时提示风险，并立即采取相应措施将合同损失降到最低。

　　第三，根据需要及时补充、变更甚至解除合同。一是对于合同没有约定或约定不明确的内容，通过双方协商一致对原有合同进行补充;无法达成补充协议的，按照国家相关法律法规、合同有关条款或者交易习惯确定;二是，对于显失公平、条款有误或存在欺诈行为的合同，以及因政策调整、市场变化等客观因素已经或可能导致企业利益受损的合同，按规定程序及时报告，并经双方协商一致，按照规定权限和程序办理合同变更或解除事宜;三是对方当事人提出中止、转让、解除合同的，造成企业经济损失的，应向对方当事人书面提出索赔。

　　第四，加强合同纠纷管理，在履行合同过程中发生纠纷的，应当依据国家相关法律法规，在规定时效内与对方当事人协商并按规定权限和程序及时报告。合同纠纷经协商一致的，双方应当签订书面协议;合同纠纷经协商无法解决的，根据合同约定选择仲裁或诉讼方式解决。

　　第五，要求财务部门在根据对方开具的正规发票实施付款之前，一定要得到审计部门对合同结算金额的认可(包括核对合同、工程进度款申请报告、用于结算的内部审计报告及发票金额等)，以确保合同履行金额与审计意见保持一致。工程进度款的支出由于具有阶段性，且对于大型项目时间跨度较大，内部审计人员应对每笔进度款的签发做登记管理，以避免重复支出。

　　综上所述，经济合同审计作为检验医院管理体系是否健全的一剂良药，是现代大型医院不可缺少的一种管理工具。经济合同审计一方面以医院完善的制度体系为依托，另一方面能够促进医院各项制度在经济活动中发挥重要作用，保障医院的各项活动健康开展，有效规避各类经济风险。新形势下，随着医疗经济的快速增长，新形态的经济业务不断涌现，医院特别是大型公立医院应克服当前经济活动运行中存在的缺陷，加强内部管理，有效运行经济合同审计体系，在事前、事中、事后对经济活动进行全过程管理，从而能进一步提高管理水平和服务质量，保障医院为人民群众提供优质、高效、安全、便捷的医疗服务。